Nos encontramos en presencia de una figura impositiva que ha originado numerosos focos de discusión, tanto en sede doctrinal, como jurisprudencial, con motivo de su configuración, siendo ya varias las voces que reclaman una urgente modificación de su regulación a fin de aclarar sus aspectos controvertidos, los cuales van a ser objeto de análisis en el presente artículo.
El Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana (en adelante IIVTNU), como su propio nombre indica, grava los incrementos de valor de los terrenos urbanos que se pongan de manifiesto con motivo de su transmisión, o a raíz de la constitución o transmisión de un derecho real de goce que recaiga sobre los mismos, siendo un Impuesto de carácter potestativo, de modo que queda al arbitrio de cada municipio el establecimiento o no del mismo por medio de una Ordenanza Fiscal.
La finalidad de este impuesto es la de revertir en la comunidad parte de las plusvalías que se generen sobre tales terrenos, al derivar parcialmente las mismas de las actuaciones llevadas a cabo por la Administración, en cuanto que esta es la responsable de la creación de infraestructuras y servicios que potencian las expectativas de desarrollo urbanístico de los terrenos, y que, consecuentemente, incrementan su valor.
No obstante, aún tratándose de una finalidad legitima y razonable, no puede derivar en la exigencia de este tributo sin tener en cuenta si ha habido o no plusvalía en cada caso concreto, tal como ocurre actualmente al partir de una ficción jurídica consistente en que el mero transcurso del tiempo genera tal plusvalía, provocando en ocasiones que no se grave el incremento real del terreno sino la mera transmisión del mismo, siendo tal proceder contrario al principio de capacidad económica, al gravar una riqueza ficticia o inexistente, y ,a su vez, entrando en conflicto con otras figuras impositivas que ya gravan tales transmisiones, como son el Impuesto sobre el Valor Añadido y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados. Tales razonamientos son compartidos por un amplio sector doctrinal y jurisprudencial, los cuales sostienen que la cuestión controvertida radica en el modo de determinación de la base imponible del impuesto, que deriva de la aplicación de una fórmula objetiva de cálculo que impide hallar la plusvalía realmente generada, especialmente si tenemos en cuenta que para su cuantificación se toma como punto de referencia el valor catastral del terreno, sin que este pueda ser alterado mediante el descuento de cantidades abonadas en concepto de mejora e inversión sobre el mismo.
Esta técnica objetiva de cálculo de la base imponible surgió a raíz de la entrada en vigor de la Ley 39/1998, de 28 de Diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, modificando la técnica tradicional que consistía en gravar el incremento resultante de la diferencia neta entre dos valores de venta; el valor de venta inicial (por el que se adquirió el terreno) y el valor de venta final (por el que se transmitió el terreno previamente adquirido); fórmula que claramente era más acorde de cara a la cuantificación del hecho imponible en consonancia con la realidad imperante.
Así mismo, al objeto de atajar discrepancias en la aplicación de este método objetivo de cuantificación, se produjo una nueva modificación en la ley 39/1998 por medio de la ley 51/2002, de 27 de Diciembre, donde se suprimió el término “real” del incremento, para justificar de este modo el gravamen del incremento de los terrenos conforme a la fórmula legal.
Comprobamos por tanto que, la controversia en torno a este impuesto, deviene prácticamente desde su establecimiento, sin que el transcurso del tiempo haya permitido solventar tales controversias, todo lo contrario, estas han ido incrementándose, especialmente si tenemos en cuenta que la Administración ha señalado en numerosas resoluciones que el incremento de valor se perfecciona por el mero transcurso del tiempo, y no por vicisitudes inmobiliarias, alegando en su defensa, tanto la facilidad y dinamismo de este método, como que durante la época del boom inmobiliario no cabía la posibilidad de que se efectuase una comprobación de valor superior a la derivada de la aplicación de la fórmula legal, por lo que actualmente no debe tener cabida una revisión a la baja de tales valores.
Por si no fueren escasas las controversias existentes en relación a la base imponible del impuesto, también han surgido posiciones discrepantes respecto a la propia fórmula de cálculo de la misma, la cual deviene de la aplicación del porcentaje de incremento sobre el valor del terreno a la fecha del devengo (valor catastral), señalando un cierto sector jurisprudencial y doctrinal que, con este modo de cálculo, se está gravando un incremento generado en el mismo plazo de tiempo, pero de cara al futuro, y no el que se pone de manifiesto al momento de la transmisión, siendo lo más razonable aplicar el porcentaje de incremento sobre la diferencia entre el valor inicial y el valor del terreno al momento del devengo. Expresado en términos matemáticos, la fórmula correcta de cálculo no sería: Valor catastral x % de incremento x nº de años (fórmula actual), sino VC – [vc / (1 + (% de incremento × nº de años)].
Ante esta cuestión, cabe formularse la siguiente pregunta: ¿Cómo es posible que, para la obtención de un incremento de valor, se prescinda de la diferencia entre un valor inicial y final, utilizando un sistema de cálculo que atiende únicamente al valor final del terreno?
Así mismo, otra pregunta que surge es: ¿Qué ocurre con aquellos terrenos que tuvieron la condición de rústicos durante una determinada parte del periodo de generación del incremento?.
La última pregunta sin aparente respuesta es: ¿Qué periodo de generación tendrán dos terrenos adquiridos separadamente en fechas distintas, y que posteriormente son agrupados en una única finca, la cual es finalmente transmitida?
Como vemos, son numerosos los interrogantes que origina la fórmula actual de cálculo, frente a los cuales la administración simplemente señala que, tal modo de cálculo deviene de una exigencia legal, de modo que, en tanto no se modifique dicho precepto legal, no es admisible la aplicación de fórmulas de cálculo distintas.
En definitiva, podemos sustentar que la actual configuración del IIVTNU provoca, en ocasiones, el gravamen de plusvalías ficticias o, cuando menos, por valores superiores a los que derivarían de la aplicación de un método más acorde a la realidad. A su vez, estas circunstancias se agravan por el hecho de que para la Administración, la existencia de tal incremento constituye una presunción iure et de iure, de modo que el contribuyente no cuenta con la posibilidad de desvirtuarlo mediante las pruebas que estime procedentes, conduciendo todo ello a una situación realmente injusta y contraria a los principios constitucionales que inspiran nuestro sistema tributario.
Conclusiones:
Desde FISCALITIA compartimos plenamente los criterios doctrinales y jurisprudenciales contrarios a la actual configuración del impuesto, siendo ya numerosos los pronunciamientos (entre otros; TSJ de Cataluña en Sentencia de 22 de Mayo de 2012, TSJ de Murcia en Sentencia de 16 de Junio de 2001 y TSJ de Castilla La Mancha en Sentencia de 17 de Abril de 2012) que estiman que, la existencia de tal incremento, es una presunción iuris tantum que admite prueba en contrario, o cuando menos, la aplicación de fórmulas que, aun siendo igualmente objetivas, pueden arrojar un resultado más acorde a la realidad, por lo que, en caso de que considere que sus terrenos no han experimentado tal plusvalía, y, en consecuencia, no se encuentre sujeto al impuesto, no dude en defender sus intereses aún en contra del criterio de la Administración.
Por tanto, hasta que no se promulgue una nueva regulación del impuesto, la controversia se dirimirá en el ámbito de la prueba, siendo relevante a estos efectos el valor probatorio que algunos tribunales han otorgado a las escrituras de compra y venta de los terrenos a fin de acreditar la inexistencia de tales incrementos, pudiendo acudir en última instancia a la prueba pericial para el caso de que no se cuente con tales escrituras, o a la aplicación de fórmulas de cálculo distintas a la prevista legalmente, con el objetivo de obtener una cuota impositiva considerablemente inferior.
Artículo de jurisprudencia. FISCALITIA (outsourcing fiscal)
